FIS en exportación de carne: ¿Quién debe tributar cuando no sos frigorífico?

El problema planteado

Una empresa exportadora de carne consultó a la DGI sobre su obligación de tributar el Fondo de Inspección Sanitaria (FIS). La empresa opera comprando ganado en pie, trasladándolo a frigoríficos habilitados donde entrega a façon, y luego exporta la carne faenada. Su argumento era que no siendo frigorífico autorizado, no debería estar sujeta al FIS.

Esta situación es común en el sector cárnico uruguayo, donde muchas empresas operan como intermediarias sin ser establecimientos de faena habilitados por el MGAP.

El criterio actual de la DGI

La DGI fue categórica: las empresas exportadoras de carne deben tributar FIS independientemente de si son frigoríficos autorizados o no. El criterio se basa en que desde 2002, la normativa eliminó el requisito de ser frigorífico para estar sujeto al impuesto.

"La empresa exportadora de carne verifica el hecho generador del Fondo de Inspección Sanitaria en la exportación, configurándose la hipótesis prevista en el literal a) del artículo 1° del Título 18 T.O. 1996."

Evolución histórica de la normativa

Para entender este criterio, es fundamental conocer cómo evolucionó la regulación del FIS:

• 1970 (Ley 13.892): El impuesto se aplicaba solo a exportaciones "cumplidas por los frigoríficos autorizados"
• 1986 (Ley 15.809): Se mantuvo la misma redacción
• 1990 (Decreto 381/990): Se reglamentó estableciendo que "son contribuyentes los frigoríficos autorizados"
• 2002 (Ley 17.555): Se suprimió la referencia a "frigoríficos autorizados" del texto legal

Esta modificación del 2002 es clave: eliminó el aspecto subjetivo del tributo relacionado con la calidad de frigorífico, quedando gravada toda exportación de carne independientemente de quién la realice.

Implicancias prácticas para las empresas

Para empresas exportadoras no frigoríficas

Si tu empresa exporta carne pero no es frigorífico autorizado, debés:

• Tributar FIS del 1% sobre el valor FOB declarado para la exportación
• El descuento lo realiza el Banco República al momento de la exportación
• Aplicar esta tributación independientemente de tu actividad principal

Para operaciones de faena a façon

Cuando operás entregando ganado a façon a frigoríficos, también se configura otro hecho generador del FIS:

• Se aplica el literal c) del artículo 1° del Título 18 T.O. 1996
• Grava el 1% del valor de venta de la carne con destino a la industria
• En este caso, el frigorífico que realiza la expedición es quien tributa
• Debe considerarse lo establecido sobre monto imponible en casos de faena a façon

Aspectos legales técnicos

La DGI explicó que el artículo 2° del Decreto 381/990 (que establecía como contribuyentes solo a los frigoríficos autorizados) "decayó" al derogarse su sustento legal. Esto significa que:

• La norma reglamentaria no puede ser más restrictiva que la ley
• Al eliminarse el requisito legal de ser frigorífico, el decreto perdió sustento
• Solo mantienen vigencia los artículos concordantes con la nueva redacción legal

Errores comunes en la interpretación

Error 1: Aplicar normativa desactualizada

Muchas empresas siguen basándose en la normativa anterior al 2002, asumiendo que solo los frigoríficos deben tributar FIS.

Error 2: Confundir habilitaciones con obligaciones tributarias

El no estar habilitado como frigorífico por el MGAP no exime de las obligaciones tributarias por exportación de carne.

Error 3: No considerar la doble tributación potencial

En operaciones a façon pueden configurarse dos hechos generadores diferentes del FIS.

Recomendaciones para empresas del sector

• Revisá tu situación tributaria: Si exportás carne, independientemente de tu clasificación, probablemente debas tributar FIS
• Consultá casos específicos: Las operaciones a façon pueden generar situaciones complejas que requieren análisis particular
• Mantené registros detallados: Documentá claramente el flujo de tu operación para determinar correctamente los hechos generadores
• Considerá el asesoramiento profesional: La complejidad de estas operaciones justifica contar con asesoramiento tributario especializado

Texto completo de la consulta

EMPRESA VENDEDORA Y EXPORTADORA DE CARNE - FIS - HECHO GENERADOR - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Una empresa vendedora y exportadora de carne consulta sobre la verificación del hecho generador del Fondo de Inspección Sanitaria (FIS), expresando que:

a) El proceso productivo en el cual actúa es el siguiente: compra el ganado en pie, dicho ganado es trasladado a los frigoríficos habilitados en donde entrega a façon, y cuando el frigorífico respectivo entrega la carne faenada, la empresa la vende y exporta.

b) No es un establecimiento de faena habilitado por el MGAP (Ministerio de Ganadería, Agricultura y Pesca), no es frigorífico.

Adelanta opinión en el sentido de que no se configura a su respecto el hecho generador del FIS, fundando la misma en la ausencia de la concurrencia del aspecto subjetivo, dado que la empresa no tiene la condición de Frigorífico y para ser contribuyente del citado impuesto a la exportación de carne se debe contar con dicha calidad conforme a la normativa aplicable.

Esta Comisión de Consultas entiende que no le asiste razón a la consultante.

La empresa exportadora de carne verifica el hecho generador del Fondo de Inspección Sanitaria en la exportación, configurándose la hipótesis prevista en el literal a) del artículo 1° del Título 18 T.O. 1996.

En tal sentido, en el literal a) de la redacción original de la citada norma dada por el artículo 421° de la Ley N° 13.892 de 19 de octubre de 1970 se establecía como uno de sus recursos: "1% (uno por ciento) sobre el valor oficial declarado para la exportación de la carne vacuna en todas sus formas, excepto conservadas, que será descontado por el Banco de la República Oriental del Uruguay, del monto de cada exportación cumplida por los frigoríficos autorizados".

Con la modificación al citado artículo 421° de la Ley N° 13.892 introducida por el artículo 319° de la Ley N° 15.809 de 8 de abril de 1986, el literal a) referido quedó redactado de la siguiente manera: "un impuesto del 1% (uno por ciento) sobre el valor FOB declarado para la exportación de la carne de las especies bovina, ovina, suina, equina, de aves y de animales de caza menor, en todas sus formas, excepto conservadas, que será descontado por el Banco de la República Oriental del Uruguay del monto de cada exportación cumplida por los frigoríficos autorizados".

En dicho contexto, se dictó el Decreto N° 381/990 de 22.08.990, reglamentario de la norma legal, que dentro del Capítulo I denominado "Impuesto a la Exportación de Carne", partió la norma legal transcripta en:

• El aspecto material propiamente dicho, estableciéndolo en el artículo 1° y,
• el aspecto subjetivo relacionado con la calidad de frigorífico del exportador en el artículo 2° expresando: "Contribuyentes.- Son contribuyentes los frigoríficos autorizados".

Ahora bien, dicho aspecto fue modificado tras la sanción de la Ley N° 17.555 de 18 de setiembre de 2002, en cuyo artículo 46° -que da una nueva redacción al literal a) del artículo 421°- se suprimió justamente la última parte del referido literal a), el que quedó redactado de la siguiente manera: "Un impuesto del 1% (uno por ciento) sobre el valor FOB declarado para la exportación de la carne de las especies bovina, ovina, suina, equina, de aves y de animales de caza menor, en todas sus formas, excepto conservadas".

De este modo, la normativa legal que crea el impuesto, ya desde el año 2002, suprimió el aspecto subjetivo del tributo relacionado con que la exportación sea cumplida por los frigoríficos autorizados, quedando en consecuencia y conforme a la Ley, gravada la exportación de carnes por quien verifique el aspecto material del hecho generador que grava la exportación, o sea por quien realice la exportación independientemente de la calidad que posea.

Tras la modificación de dicha norma legal creadora del impuesto, el Decreto N° 381/990 reglamentario de la misma, mantiene vigentes los artículos que resultan concordantes con lo dispuesto por la norma legal que reglamenta (artículo 421° de la Ley N° 13.892 con sus modificativas, disposiciones recogidas en el artículo 1° del Título 18 T.O. 1996), como ser los artículos 1°, 3° y siguientes.

Pero, conforme a derecho no puede considerarse vigente el artículo 2° de la norma reglamentaria que establecía que los contribuyentes son los frigoríficos autorizados, dado que dicha condición no es exigida por la norma legal, para que se verifique el aspecto subjetivo del hecho generador (que es de reserva legal) y, en efecto, dicho artículo no es aplicable por haberse producido un "decaimiento" del mismo al derogarse el sustento legal que le daba origen.

Consecuentemente y contrario a la opinión del consultante, el aspecto subjetivo del hecho generador que grava la exportación de carne (literal a)) se configura a su respecto por ser el exportador, debiendo tributar el Fondo de Inspección Sanitaria por verificarse la hipótesis prevista en el referido literal de la norma legal.

Por otra parte, corresponde tener presente que cuando la consultante traslada el ganado en pie a los frigoríficos habilitados en donde entrega a façon, cuando luego le entregan la carne faenada, se configura el hecho generador del FIS establecido en el literal c) del artículo 1° del Título 18 T.O. 1996, que dispone: "(...) 1% (...) del valor de venta de la carne de las especies bovina y suina con destino a la industria (...)". En este caso son los frigoríficos que realicen la expedición de la carne bovina o suina quienes se encuentran gravados por el Fondo de Inspección Sanitaria, debiéndose tener presente lo establecido en el inciso 2 del artículo 15° (monto imponible en los casos de faena a façon).

28.10.022 - La Directora General de Rentas, acorde.
Fecha de publicación Web: 19 de noviembre de 2022.