Equipos de protección personal: ¿son deducibles en el IRIC?

Las empresas que operan en sectores de riesgo —como la explotación forestal, la construcción o la industria— tienen la obligación legal de proveer equipos de protección personal (EPP) a sus trabajadores. Pero más allá del cumplimiento normativo, surge una pregunta legítima: ¿estos gastos pueden deducirse de forma incrementada en el IRIC?

La DGI se expidió sobre este punto en la Consulta N° 4.430, retomando un criterio ya sentado en la Consulta N° 3.894. La respuesta es matizada y vale la pena entenderla bien.

El beneficio del literal P) del artículo 13: ¿de qué se trata?

El artículo 13 del Título 4 del Texto Ordenado 1996 regula la determinación de la renta neta en el IRIC. Como regla general, permite deducir todos los gastos necesarios para obtener y conservar la renta gravada. Pero además, en una serie de literales, establece casos especiales: gastos que se pueden computar por encima de su monto real, es decir, con una deducción incrementada.

El literal P) es uno de esos casos especiales. Originalmente contemplaba solo los gastos de capacitación del personal en áreas prioritarias, permitiendo computarlos entre una y media y dos veces su monto real. Luego, la Ley N° 16.736 de 1996 le agregó un tercer inciso que extendió el beneficio a:

"Los gastos y remuneraciones que se realicen para mejorar las condiciones y medio ambiente de trabajo a través de la prevención."

Este inciso permite computar esos gastos dos veces su monto real, tanto para el IRIC como para el Impuesto a las Rentas Agropecuarias. Un incentivo potencialmente muy atractivo para las empresas.

¿Los equipos de protección personal entran en esta categoría?

En principio, los EPP parecen encajar perfectamente en la idea de "mejorar las condiciones y el medio ambiente de trabajo a través de la prevención". Una empresa forestal que equipa a sus trabajadores con cascos, guantes, protectores auditivos o arneses está claramente realizando una acción preventiva.

Sin embargo, la DGI identificó un obstáculo normativo importante: el tercer inciso del literal P) nunca fue reglamentado por el Poder Ejecutivo.

El problema de la falta de reglamentación

El propio literal P) le encomienda al Poder Ejecutivo la tarea de establecer las condiciones bajo las cuales se accede al beneficio de la deducción incrementada. Esta facultad reglamentaria existe, según la DGI, para evitar abusos y delimitar con precisión qué gastos califican.

El Decreto N° 840/988 reglamentó los dos primeros incisos del literal P) (los referidos a capacitación), pero fue dictado con anterioridad a la Ley N° 16.736 y no abarca los gastos de prevención de condiciones de trabajo. Por lo tanto, no existe reglamentación aplicable al tercer inciso.

La conclusión de la Comisión de Consultas fue clara:

"Hasta que no se reglamente el inciso tercero del referido literal P), no podrán los contribuyentes del Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio ampararse al beneficio de computar dos veces el monto real de los gastos en mejorar las condiciones y medio ambiente de trabajo a través de la prevención."

¿Entonces los EPP no se pueden deducir en absoluto?

Acá es importante no confundir dos cosas distintas:

• La deducción incrementada (doble cómputo) prevista en el literal P): no disponible por falta de reglamentación.
• La deducción ordinaria como gasto necesario para obtener la renta (regla general del artículo 13): sí es aplicable, siempre que el gasto cumpla los requisitos generales de necesidad y vinculación con la actividad gravada.

En otras palabras, una empresa forestal puede deducir el costo de los EPP como un gasto normal de su actividad. Lo que no puede hacer es computarlos por el doble de su valor real aprovechando el beneficio del literal P).

Contexto normativo vigente: el salto a IRAE

Es fundamental señalar que esta consulta fue evacuada en el marco del IRIC, impuesto que fue sustituido por el IRAE (Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas) a partir de la Ley N° 18.083 del 27 de diciembre de 2006. La propia DGI aclara esto al pie de la consulta.

La normativa del IRAE tiene sus propias reglas de deducibilidad. Si tu empresa opera bajo IRAE —que es el régimen vigente hoy—, conviene analizar si existen disposiciones equivalentes al literal P) y si han sido debidamente reglamentadas. Consultá con un contador antes de aplicar cualquier deducción incrementada.

¿Qué lección práctica deja esta consulta?

• Un beneficio fiscal establecido por ley no siempre es aplicable de forma directa: si la norma requiere reglamentación del Poder Ejecutivo y esta no existe, el beneficio queda en suspenso.
• Los gastos en EPP son deducibles como gasto ordinario, pero no necesariamente con cómputo doble.
• Antes de aplicar deducciones incrementadas, siempre verificá si la normativa correspondiente fue reglamentada y si se mantiene vigente bajo el régimen fiscal actual.
• La distinción entre deducción ordinaria y deducción incrementada es clave para no cometer errores en la liquidación del impuesto.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.430
GASTOS EN EQUIPOS PARA PROTECCIÓN DEL PERSONAL – IRIC – DEDUCIBILIDAD
Boletín N° 417 – Febrero de 2008

Una empresa que se dedica a la explotación forestal consulta si los gastos correspondientes a equipos de protección personal que proporciona a su personal en cumplimiento de normas establecidas para el trabajo forestal en nuestro país, pueden considerarse incluidos en lo dispuesto por el tercer inciso del literal P) del artículo 13° del Título 4 del Texto Ordenado 1996.

Un planteo similar fue evacuado en la Consulta N° 3.894 (Bol. N° 322) que se transcribe:

"En el inicio del artículo 13 del Título 4 del Texto Ordenado 1996, renta neta, se establece el principio general de la deducción de gastos en el Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio, admitiéndose genéricamente la deducción de la renta bruta, de los gastos necesarios para obtenerla y conservarla. A continuación, en una serie de literales, se refiere específicamente a ciertos gastos, ya sea mencionándolos, limitándolos, condicionándolos o, en algunos casos, permitiendo su deducción incrementada en un porcentaje.

Esas dos últimas características, gasto condicionado y de deducción incrementada, son cumplidas por el literal P), tema al que refiere la consulta planteada.

En el Texto Ordenado 1991, el referido literal estaba constituido exclusivamente por sus actuales dos primeros incisos, que se transcriben a continuación:

"Los gastos en que incurran los sujetos pasivos de este impuesto, destinados a capacitar su personal en áreas consideradas prioritarias, podrán computarse entre una vez y media y dos su monto real, según lo establezca el Poder Ejecutivo. El Poder Ejecutivo establecerá las áreas consideradas prioritarias a estos efectos."

Posteriormente, el artículo 644 de la Ley N° 16.736 de 5 de enero de 1996 de Presupuesto Nacional, agregó al literal P) el siguiente inciso, que se transcribe textualmente:

"Se considerarán comprendidos en lo previsto en el inciso anterior, los gastos y remuneraciones que se realicen para mejorar las condiciones y medio ambiente de trabajo a través de la prevención. Podrán computarse dos veces su monto real a los efectos de este impuesto y del Impuesto a las Rentas Agropecuarias."

El texto arriba transcripto es casi idéntico al que figura en el literal P) del artículo 13 del Título 4 del Texto Ordenado 1996, según el Decreto N° 338/996 de 28 de agosto de 1996. La diferencia es que en éste se hace referencia al inciso primero, cuando en realidad debió referirse al inciso segundo.

A entender de la Comisión de Consultas, la intención del legislador fue doble. Por un lado se quiso promover la realización de gastos para la mejora de las condiciones y el medio ambiente de trabajo a través de la prevención, permitiendo su deducción incrementada en un 100% y por otro, se facultó al Poder Ejecutivo a establecer las condiciones para acceder al beneficio, como forma de evitar abusos en la materia.

Los artículos 41 y siguientes del Decreto N° 840/988 de 14 de diciembre de 1988 reglamentan los beneficios del primer inciso del literal P), capacitación del personal en áreas prioritarias. Fueron dictados con anterioridad a la sanción de la Ley N° 16.736, que incentivó la realización de gastos de prevención, y refieren a otro tema, por lo que no son de aplicación al caso.

En consecuencia, es opinión de esta Comisión de Consultas, que hasta que no se reglamente el inciso tercero del referido literal P), no podrán los contribuyentes del Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio ampararse al beneficio de computar dos veces el monto real de los gastos en mejorar las condiciones y medio ambiente de trabajo a través de la prevención."

La respuesta es acorde a la normativa anterior a la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006.

18.02.2008 – El Director General de Rentas. Boletín N° 417, Febrero de 2008.