Distracto y reotorgamiento de compraventa: IRPF e ITP

Cuando una escritura de compraventa de inmueble tiene algún vicio que la invalida —como la falta de consentimiento del cónyuge— y no puede subsanarse directamente, la solución jurídica habitual es otorgar un distracto (que deja sin efecto la escritura original) y luego realizar un reotorgamiento (una nueva escritura con todos los requisitos cumplidos). Esta situación, que puede parecer un mero trámite formal, tiene consecuencias tributarias concretas que conviene conocer de antemano.

La DGI analizó exactamente este escenario en la Consulta N° 4.952 y definió el tratamiento tanto para el Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas (IRPF) como para el Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP).

¿Cuál era la situación planteada?

El consultante había vendido en 1994 dos terrenos baldíos en Piriápolis mediante escritura de compraventa debidamente inscripta en el Registro. Sin embargo, esa escritura no contaba con el consentimiento de su cónyuge, un requisito legal indispensable para la enajenación de bienes inmuebles.

Al no poder subsanarse el defecto mediante una simple declaratoria, la única salida era:

• Otorgar un distracto para hacer caer la inscripción registral.
• Y en forma simultánea, reotorgar la escritura de compraventa cumpliendo todos los requisitos legales.

La pregunta central era: ¿estos actos generan nueva obligación tributaria de IRPF? ¿Y de ITP?

IRPF: el fondo económico pesa más que la forma jurídica

La DGI fue contundente respecto al IRPF: ni el distracto ni el reotorgamiento generan el hecho generador del impuesto.

El fundamento está en el artículo 14 inciso 3° del Código Tributario, que establece que la existencia de la obligación tributaria:

"...no será afectada por circunstancias relativas a la validez de los actos o contratos..."

En otras palabras, si el negocio económico real ya se verificó en 1994 —la transmisión del inmueble ocurrió, independientemente del vicio formal—, los actos posteriores de distracto y reotorgamiento no constituyen nuevas enajenaciones a efectos del IRPF. Son simplemente instrumentos para dar validez jurídica plena a algo que en los hechos ya había sucedido.

Esto es coherente con el principio de que el Derecho Tributario mira la sustancia económica del negocio, no solo su forma. El contribuyente no está vendiendo de nuevo; está corrigiendo el vehículo jurídico de una venta que ya existió.

ITP: ambos actos sí están gravados

El panorama cambia completamente cuando se analiza el Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales. Aquí la DGI concluye que tanto el distracto como el reotorgamiento están gravados por ITP.

¿Por qué?

• El distracto (o rescisión de la escritura de compraventa) queda comprendido en el hecho generador "Enajenación de inmuebles" previsto en el literal A) del artículo 1 del Título 19 del Texto Ordenado 1996. La DGI ya había sentado este criterio en la Consulta N° 4.526.
• El reotorgamiento, por su parte, también constituye un acto sujeto al ITP, conforme al criterio establecido en la Consulta N° 4.641.

En definitiva, cada uno de los dos actos formales genera su propia obligación de ITP, con independencia de que su finalidad sea "arreglar" una situación preexistente.

El punto clave: IRPF e ITP responden a lógicas distintas

Esta consulta ilustra muy bien cómo dos impuestos pueden tratar el mismo hecho de manera diferente:

• El IRPF busca gravar la renta generada por la enajenación. Como esa renta —si la hubo— se originó en 1994, los actos correctivos posteriores no crean una nueva renta gravable.
• El ITP, en cambio, grava el acto jurídico de transmisión patrimonial en sí mismo. Cada escritura que implique movimiento de titularidad (incluso un distracto que "revierte" una transferencia) activa el tributo.

Esta distinción es fundamental para quien deba enfrentar una situación similar y necesite planificar correctamente los costos del proceso de regularización.

¿Qué debería tener en cuenta si estás en esta situación?

• Consultar con un escribano y un contador antes de iniciar el proceso: los costos de ITP de ambos actos deben estimarse con anticipación.
• No asumir que el distracto es "neutro" tributariamente: aunque se trate de "deshacer" una operación, el ITP aplica igual.
• Documentar bien el origen del negocio original: esto puede ser relevante si en algún momento se cuestiona si hubo o no renta gravada por IRPF en 1994.
• Verificar si el inmueble fue declarado en su momento: si la enajenación de 1994 generó renta, corresponde revisar si eso fue informado a la DGI en su oportunidad (aunque en esa época el IRPF actual no existía; había otros regímenes).

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.952

REOTORGAMIENTO DE COMPRAVENTA POSTERIOR AL DISTRACTO - IRPF - ITP - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

I.- La Consulta

Conforme surge de la consulta y de la ampliación solicitada, la situación fáctica es la siguiente:

Con fecha 06/08/1994 el consultante enajenó por título compraventa y modo tradición dos solares de terreno baldíos en la localidad catastral de Piriápolis, cuya primera copia fue debidamente inscripta.

Tal escritura careció del consentimiento de la cónyuge del compareciente, razón por la cual no siendo posible subsanarlo con una declaratoria, necesita otorgar distracto a fin de hacer caer la inscripción registral y simultáneamente pretende reotorgar.

En definitiva, consulta si tal reotorgamiento se encuentra gravado por IRPF y en caso de estarlo, cuál sería el porcentaje del impuesto.

Si bien no es objeto de consulta, se expedirá también en relación al tratamiento tributario para el Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales.

II.- La respuesta

Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas

Conforme lo establece el artículo 14 inciso 3° del Código Tributario, la existencia de la obligación tributaria: "...no será afectada por circunstancias relativas a la validez de los actos o contratos..."

Los actos proyectados tienen como objeto otorgar validez al negocio realizado con fecha 6/08/1994, para lo cual es necesario realizar un distracto y reotorgamiento.

En consonancia con el artículo 14 citado, se considera que los actos citados no verifican el hecho generador del IRPF.

Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales

Respecto al distracto o a la rescisión de escritura de compraventa, tal acto se encuentra gravado por el ITP por estar comprendido en el hecho generador "Enajenación de inmuebles" previsto en el lit. A) del art. 1 del Tít. 19 TO 1996; ver Consulta N° 4.526 de fecha 19/09/2005 publicada en el Boletín N° 388.

Por otra parte, el reotorgamiento también se encontrará sujeto al pago del ITP (ver criterio sostenido en Consulta N° 4.641 de fecha 16/10/2006 publicada en el Boletín N° 401).

En mérito a lo expuesto, se concluye que, ambos negocios —rescisión de compraventa como el reotorgamiento de la escritura de compraventa del bien inmueble consultado—, se encuentran gravados por ITP y no comprendidos en el IRPF.

07.08.008 - El Director General de Rentas. BOLETÍN N° 423.