Deducibilidad de gastos de remoción de material estéril en canteras

Las empresas extractivas y mineras enfrentan una pregunta concreta al cerrar cada ejercicio fiscal: ¿los gastos de remoción de material estéril se deducen en el año en que se incurren, o deben activarse y amortizarse? La DGI se expidió sobre este punto en la Consulta N° 4.674, y la respuesta depende —como suele ocurrir en materia tributaria— de para qué sirve concretamente ese gasto.

¿Qué es el material estéril y por qué genera dudas fiscales?

En la explotación de canteras de piedra caliza —materia prima esencial para la fabricación de cemento portland— no todo lo que se extrae es aprovechable. El material estéril es aquel que no tiene valor comercial en sí mismo, pero que debe removerse para acceder a la roca útil.

Los gastos de remoción incluyen servicios contratados a terceros para:

• Perforación
• Voladura con explosivos
• Carga y traslado del material

El problema fiscal surge porque estos gastos pueden tener dos naturalezas bien distintas según el caso:

• Un gasto del ejercicio, si sirve exclusivamente para producir los ingresos del año en curso.
• Una inversión (activo amortizable), si además genera beneficios futuros —por ejemplo, al ampliar la capacidad de explotación de la cantera.

El caso concreto: dos etapas, dos tratamientos

La empresa consultante, dedicada a la elaboración de cemento, describió dos situaciones que se sucedieron en el tiempo:

Etapa 1 – Ensanchamiento de la boca de la cantera

Al momento de adquisición por el nuevo grupo empresarial, se inició un proceso de explotación técnicamente más adecuado del yacimiento. La remoción de material estéril no solo permitía extraer la piedra caliza necesaria para la producción del año, sino que también ensanchaba la boca de la cantera, generando beneficios para ejercicios futuros.

En este caso, la empresa optó correctamente por activar y amortizar los gastos, reconociendo su doble impacto: presente y futuro.

Etapa 2 – Remoción exclusivamente para la producción del año

La situación cambió. A partir de cierto momento, la remoción de material estéril se realiza únicamente para extraer la piedra caliza que se necesita en el ejercicio en curso, sin ningún impacto en la capacidad futura del yacimiento.

Ante este cambio, la empresa consulta si es correcto llevar esos gastos directamente a pérdida en el ejercicio en que se incurren. Y la respuesta de la DGI es afirmativa, con matices.

Criterio de la DGI: técnica primero, luego fiscalidad

La Comisión de Consultas de la DGI fue más allá del análisis jurídico y solicitó el asesoramiento de su equipo técnico de ingenieros, quienes a su vez consultaron a la Dirección Nacional de Minería y Geología (DI.NA.MI.GE.).

Las conclusiones técnicas fueron clave:

• No es posible predeterminar las relaciones entre material aprovechable y estéril, ya que dependen de cada yacimiento en particular.
• Es técnicamente aceptable considerar el ensanchamiento de la boca de la cantera como una mejora fija (activo activable).
• Los gastos originados por remoción de material estéril en la profundización —sin ensanchamiento— pueden llevarse a pérdidas.
• Los porcentajes de material estéril son sumamente variables y requieren un estudio caso a caso.

La DGI deja en claro que no existe una fórmula universal: el tratamiento fiscal correcto exige un análisis técnico específico de cada cantera y de la naturaleza concreta del trabajo realizado.

El sustento normativo: necesariedad y devengamiento

La DGI fundamentó su respuesta en dos normas del régimen del IRIC (aplicable en ese momento, previo a la reforma tributaria de 2007):

El artículo 13 del Título 4 del T.O. 1996 establece que para determinar la renta neta se deducen de la renta bruta "los gastos necesarios para obtenerla y conservarla, debidamente documentados".

El artículo 9 del Decreto N° 840/988 define que se consideran gastos del ejercicio los devengados en su transcurso.

En consecuencia, para que un gasto de remoción sea deducible en el ejercicio, deben cumplirse tres condiciones en forma simultánea:

• Necesariedad: debe ser necesario para obtener y conservar la renta, según criterio técnico válido a juicio de la Administración.
• Documentación: debe estar debidamente respaldado.
• Devengamiento: debe corresponder al ejercicio fiscal en cuestión.

Implicancias prácticas para empresas del sector

Si tu empresa opera canteras o realiza actividades de extracción minera, este criterio tiene consecuencias concretas que conviene tener presentes:

• No hay una respuesta única: el tratamiento fiscal depende de la naturaleza técnica de cada trabajo de remoción. Un mismo tipo de gasto puede ser deducible en un ejercicio y activable en otro.
• La documentación técnica importa: contar con informes de ingenieros o geólogos que acrediten la finalidad de los trabajos (solo profundización vs. ensanchamiento) puede ser determinante ante una auditoría.
• El cambio de criterio debe estar justificado: si la empresa pasó de activar a deducir en el año, ese cambio debe poder explicarse con fundamento técnico, tal como hizo la consultante al señalar la modificación en el proceso de explotación.
• La DGI puede requerir estudio técnico: la resolución expresamente señala que los porcentajes de material estéril "merecen un estudio puntual en cada caso", lo que implica que la Administración puede pedir respaldo técnico especializado.

Una aclaración importante sobre vigencia

Esta consulta fue resuelta bajo el régimen del IRIC, aplicable antes de la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 del 27 de diciembre de 2006, que introdujo el IRAE (Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas). Sin embargo, los principios de necesariedad, documentación y devengamiento se mantienen vigentes en el régimen actual, por lo que el criterio interpretativo de la DGI conserva plena relevancia práctica.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.674

GASTOS DE REMOCIÓN DE MATERIAL ESTÉRIL EN CANTERAS - IRIC - DEDUCIBILIDAD.

CONSULTA

Una empresa que se dedica básicamente a la elaboración de cemento portland y hormigón consulta sobre si es correcto enviar fiscalmente a pérdida los gastos de remoción de material estéril en el ejercicio en que los incurre.

Dicho material surge del proceso de extracción de la piedra caliza, elemento principal para la elaboración de cemento, y los gastos de remoción se componen de contratación a terceros de servicios de perforación, voladura con explosivos, carga y traslado.

Aclara además que al momento de adquisición por parte del grupo que compró la empresa se resolvió iniciar un "proceso de explotación técnicamente más adecuado del yacimiento, removiendo material estéril para extraer la piedra caliza necesaria para la producción de cemento del año pero también al mismo tiempo, ensanchar la boca de la cantera. Los gastos realizados permitieron a la empresa obtener los ingresos del año (venta de cemento del año) y del futuro, esto último en virtud del ensanchamiento de la boca. En virtud de esto la empresa activó y amortizó los gastos incurridos en la remoción de material estéril."

Se argumenta que este año la situación cambió, y que ahora solamente se realiza el gasto necesario para la remoción del material estéril que permite extraer la piedra caliza a utilizar para producir el cemento del año.

Adelanta opinión en sentido afirmativo.

RESPUESTA

Esta Comisión de Consultas solicitó asesoramiento al equipo de Ingenieros de la DGI.

Del informe, que incluye una consulta a la Dirección Nacional de Minería y Geología (DI.NA.MI.GE.), surge que no es posible predeterminar las relaciones entre material aprovechable y estéril, ya que las mismas dependen de cada yacimiento. En su conclusión, considera aceptable el criterio del ensanchamiento de la boca de la cantera como mejora fija y que se lleven a pérdidas los gastos originados por la remoción de material estéril extraído sólo en la profundización, dejando en claro que los porcentajes de dicho material son sumamente variables y merecen un estudio puntual en cada caso.

Refiriéndonos a la normativa vigente para el caso, el art. 13 del Título 4 del T.O. 96 establece:

"Artículo 13°.- Renta neta.- Para establecer la renta, se deducirán de la renta bruta los gastos necesarios para obtenerla y conservarla, debidamente documentados. ................."

En tanto, el art. 9 del Decreto N° 840/988 de 14.12.988 establece:

"Artículo 9°.- Métodos para determinar rentas y gastos del ejercicio.- Se considerarán rentas y gastos del ejercicio los devengados en su transcurso. ................."

En consecuencia, los gastos podrán ser deducidos fiscalmente siempre y cuando, de acuerdo a un criterio técnico válido a juicio de la Administración, sean necesarios para obtener y conservar la renta, estén debidamente documentados y se devenguen en el ejercicio.

La respuesta es acorde a la normativa anterior a la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006.

17.09.007 - El Director General de Rentas, acorde.
BOLETÍN 412 - SETIEMBRE DE 2007