Multas y penalidades a empresas del exterior: IRNR e IVA en Uruguay

Contexto del problema

Las empresas exportadoras uruguayas frecuentemente deben pagar multas o penalidades a sus contrapartes del exterior cuando se producen demoras en el embarque de mercaderías. Estos pagos generan dudas sobre su tratamiento tributario, particularmente respecto a las obligaciones de retención por Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR) e Impuesto al Valor Agregado (IVA).

La posición inicial del consultante

La empresa consultante sostenía que estos pagos:

• No constituyen rentas comprendidas en el artículo 2° del Título 8 del TO 1996
• Por tanto, no estarían alcanzados por el IRNR
• No corresponderían retenciones
• Las sociedades del exterior no serían contribuyentes de IVA al no realizar actos gravados en Uruguay

Criterio de la DGI sobre IRNR

La Dirección General Impositiva rechazó parcialmente esta posición, estableciendo que:

En la medida que la empresa del exterior compre las mercaderías con el objeto de realizar "operaciones de comercio, de la industria, de los servicios, de la agropecuaria o de otras actividades comprendidas...", el pago en concepto de multa o penalidad será un ingreso que constituirá un incremento patrimonial vinculado a dichas operaciones.

Según el análisis de DGI:

• Las multas constituyen un incremento patrimonial vinculado a operaciones comerciales
• Se configuran como renta de fuente uruguaya
• Están gravadas por el IRNR
• La empresa uruguaya debe realizar la retención correspondiente

Fundamento legal

La DGI basó su criterio en:

• Artículo 16° literal B) del Título 4 del TO 1996: "Todo otro aumento de patrimonio producido en el ejercicio económico vinculado a las operaciones"
• Artículos 26° y 27° del Decreto N° 149/007: Obligaciones de retención
• Aplicación de las disposiciones del IRAE por remisión del IRNR

Tratamiento en IVA

Respecto al IVA, la DGI confirmó la posición del consultante:

• Las multas y penalidades no están gravadas por IVA
• No corresponden al pago de una circulación de bienes o prestación de servicios
• Se trata de partidas de naturaleza sancionatoria

Implicancias prácticas para exportadores

Este criterio genera importantes obligaciones para las empresas exportadoras:

Obligaciones de retención

• Deben efectuar retención de IRNR sobre multas pagadas al exterior
• La retención debe calcularse según las alícutas vigentes
• Debe depositarse en los plazos establecidos

Documentación necesaria

• Mantener respaldo de los pagos efectuados
• Justificar la vinculación con operaciones comerciales
• Emitir los certificados de retención correspondientes

Criterios a considerar

Para determinar si corresponde la retención, es clave analizar:

• Vinculación operativa: La multa debe estar relacionada con operaciones comerciales de la empresa extranjera
• Fuente uruguaya: El incremento patrimonial debe tener origen en territorio nacional
• Naturaleza del pago: Debe constituir efectivamente un incremento patrimonial para el beneficiario

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.657

PAGOS POR MULTAS O PENALIDADES A EMPRESAS DEL EXTERIOR SIN EP - IRNR - IVA - RENTA DE FUENTE URUGUAYA - RETENCIÓN.

Se consulta en forma no vinculante, sobre el tratamiento tributario a aplicar con relación a los pagos efectuados por una empresa exportadora en concepto de multas o penalidades a sociedades del exterior, sin establecimiento permanente en nuestro país, en virtud de demoras en el embarque de la mercadería. Específicamente se consulta si por dichos pagos se debe efectuar retenciones por el Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR) e Impuesto al Valor Agregado (IVA).

Adelanta opinión, indicando que dichos pagos no constituyen rentas comprendidas en el artículo 2° del Título 8 del TO 1996 y por tanto, las mismas no estarían alcanzadas por el IRNR, no correspondiendo retención alguna.

En cuanto al IVA, las sociedades del exterior no serían contribuyentes del tributo al no realizar actos gravados por el IRNR en Uruguay.

Se comparte parcialmente la conclusión del consultante.

Con relación al IRNR, el literal A) del artículo 2° del Título 8 del TO 1996, establece que deben computarse las rentas de actividades empresariales y las rentas asimiladas por la enajenación habitual de inmuebles. A tales efectos se considerará la definición de renta empresarial y de asimiladas, establecida para el IRAE por los numerales 1) y 2) del literal B) del artículo 3° y por el artículo 4° del Título 4 del TO 1996. Asimismo el inciso final del artículo 2° del Título 8 citado, dispone que se aplicarán con carácter general para las rentas del literal A), las disposiciones que regulan el IRAE.

Conforme al artículo 16° del Título 4 del TO 1996 constituye renta bruta:

"A El producido total de las operaciones de comercio, de la industria, de los servicios, de la agropecuaria o de otras actividades comprendidas en el artículo 2 de este Título que se hubiera devengado en el transcurso del ejercicio.
...........
B) Todo otro aumento de patrimonio producido en el ejercicio económico vinculado a las operaciones a que refiere el literal anterior. Los sujetos indicados en el literal A) del artículo 3 de este Título computarán como renta bruta todos los aumentos patrimoniales producidos en el ejercicio."

Esta Administración considera que, en la medida que la empresa del exterior compre las mercaderías con el objeto de realizar "operaciones de comercio, de la industria, de los servicios, de la agropecuaria o de otras actividades comprendidas...", el pago en concepto de multa o penalidad será un ingreso que constituirá un incremento patrimonial vinculado a dichas operaciones, conforme al literal B) del artículo 16° del Título 4 citado anteriormente.

En ese caso, el incremento patrimonial por concepto de multa o penalidad, constituye una renta de fuente uruguaya, por lo tanto el mismo se encuentra gravado por el IRNR; debiendo la empresa contribuyente del IRAE realizar la retención conforme a lo dispuesto en los artículos 26° y 27° del Decreto N° 149/007 de 26.04.007.

Respecto al tratamiento de la citada partida con relación al IVA, la misma no se encontrará gravada por no corresponder al pago de una circulación de bienes o a una prestación de servicios, sino que se trata de una partida de naturaleza sancionatoria.

27.09.013 - El Sub Director General de la D.G.I.
BOLETÍN N° 484